Что обязательно нужно сделать во время годовой инвентаризации проверить имущество на обесценение
Проводим процедуру по обесценению активов
Автор: Мухин С., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»
В конце года учреждения в рамках проведения инвентаризации перед составлением годовой отчетности должны провести тест на обесценение активов. Ниже рассмотрен порядок проведения данной процедуры и отражения ее на счетах бюджетного учета.
Что такое обесценение актива?
Обесценение актива – это снижение стоимости актива, превышающее плановое (нормальное) снижение его стоимости в связи с его использованием (нормальным физическим и (или) моральным износом).
К сведению: процедура проведения обесценения активов осуществляется с учетом положений ФСБУ «Обесценение активов» и «Концептуальные основы».
Разница между остаточной стоимости актива и его справедливой стоимостью за вычетом затрат на его выбытие образует убыток от обесценения актива (п. 5 ФСБУ «Обесценение активов»). Процедура обесценения проводится с целью приведения остаточной стоимости активов, учитываемых на балансе государственных (муниципальных) учреждений, в соответствие их реальной (рыночной) стоимости.
Все ли активы подлежат обесценению?
Перед тем как начинать процедуру обесценения, нужно определить, в отношении каких активов она проводится. Как следует из п. 3 ФСБУ «Обесценение активов», данная процедура не осуществляется в отношении:
запасов (в соответствии с ФСБУ «Запасы» к ним относятся материалы и незавершенное производство);
финансовых активов, если стандартом не предусмотрено иное;
других активов в случаях, когда порядок их обесценения и раскрытия информации в отчетности регулируется другими нормативными правовыми актами.
Кроме того, как указано в п. 1.2 разд. I приложения 1 к Письму Минфина РФ № 02-06-07/2736, Федерального казначейства № 07-04-05/02-932 от 21.01.2019 (далее – Письмо от 21.01.2019), для нефинансовых активов, отраженных на соответствующих счетах аналитического учета счета 111100000 «Права пользования активами», обесценение не производится.
Таким образом, процедура обесценения возможна по основным средствам, нематериальным активам и непроизведенным активам (земельным участкам).
Когда проводится обесценение актива?
Учреждение выявляет признаки обесценения актива в рамках инвентаризации активов и обязательств, проводимой в целях обеспечения достоверности данных годовой бухгалтерской отчетности (п. 6 ФСБУ «Обесценение активов»). При этом решение о признании убытка от обесценения актива – государственного (муниципального) имущества принимается в порядке, аналогичном порядку для принятия решения о списании такого имущества, установленному в соответствии с законодательством РФ (Письмо Минфина РФ от 01.11.2018 № 02-06-10/78896).
Процедура может быть проведена и в иных случаях. Например, вследствие стихийных бедствий, когда в учреждении пострадала часть имущества.
Какие признаки указывают на обесценение актива?
Признаки обесценения приведены в п. 7 – 9 ФСБУ «Обесценение активов». Они выявляются с помощью теста. Впервые такой тест следовало провести в рамках инвентаризации, осуществляемой в целях составления годовой бухгалтерской отчетности за 2018 год (см. п. 1.2 разд. I приложения 1 к Письму от 21.01.2019).
В стандарте признаки обесценения подразделяются на внутренние и внешние.
Группа
Перечень признаков
1. Моральное устаревание и (или) физическое повреждение актива, снижающие его полезный потенциал.
2. Существенные долгосрочные изменения в степени и (или) способе использования актива, которые произошли в течение отчетного периода или ожидаются в ближайшем будущем и которые неблагоприятно повлияют на деятельность учреждения.
3. Принятие решения о приостановлении создания объекта имущества на неопределенный срок.
4. Значительное ухудшение финансовых (экономических) результатов использования актива либо появление данных, указывающих, что финансовые (экономические) результаты использования актива ухудшатся по сравнению с ожиданиями.
5. Резкое увеличение расходов учреждения на эксплуатацию или обслуживание актива по сравнению с тем, что было первоначально запланировано
1. Существенные изменения в законодательстве РФ, внешней и внутренней политике, экономике, технологиях, которые произошли в течение отчетного года или произойдут в ближайшем будущем и которые неблагоприятно влияют на деятельность учреждения.
2. Значительное снижение справедливой стоимости актива за отчетный год по сравнению со снижением справедливой стоимости актива в результате его эксплуатации и (или) устаревания (нормального физического и (или) морального износа).
3. Отсутствие либо значительное снижение потребности в продукции, работах, услугах, обеспечиваемых активом
Например, признаками обесценения являются консервация (простой) оборудования, сокращение срока его полезного использования, моральное устаревание. В случае выявления любого указанного признака инвентаризационная комиссия принимает решение о необходимости определения справедливой стоимости актива с учетом существенности влияния на нее выявленных признаков обесценения.
Как провести тест на обесценение актива?
На законодательном уровне порядок проведения теста не утвержден, поэтому учреждению необходимо разработать его и утвердить в учетной политике. Также следует определить состав комиссии, которая примет участие в проведении теста.
Алгоритм может быть следующим.
1. Члены инвентаризационной комиссии устанавливают, имели ли место в отношении инвентаризируемых активов признаки обесценения. В случае если по результатам анализа выявленных признаков обесценения актива субъект учета примет решение об учете актива на забалансовых счетах, в дальнейшем тест на обесценение такого актива (определение признаков его обесценения) не проводится (п. 14 ФСБУ «Обесценение активов»).
2. Если эти признаки были, комиссия, исходя из их влияния на стоимость актива, принимает решение о необходимости определения справедливой стоимости данного актива (п. 10 ФСБУ «Обесценение активов»).
К сведению: учреждение определяет справедливую стоимость актива с применением метода рыночных цен либо метода амортизированной стоимости замещения (п. 54 ФСБУ «Концептуальные основы»). При этом применяется метод, который позволяет наиболее достоверно оценить справедливую стоимость актива (п. 11 ФСБУ «Обесценение активов»). Выбранный метод прописывается в соответствующем решении. Документы, подтверждающие справедливую стоимость актива, прилагаются к протоколу комиссии по поступлению и выбытию активов.
Одновременно при принятии решения субъект учета оценивает необходимость корректировки оставшегося срока полезного использования актива (п. 13 ФСБУ «Обесценение активов»).
3. Определяется убыток от обесценения актива. Для этого остаточная стоимость актива уменьшается на его справедливую стоимость и затраты по его выбытию.
4. Убыток от обесценения актива признается в учете на годовую отчетную дату (п. 15 ФСБУ «Обесценение активов»). Он отражается на счетах бухгалтерского учета с применением счета 0 114 00 000 «Обесценение имущества учреждения».
Обратите внимание: решение о признании убытка от обесценения актива – государственного (муниципального) имущества принимается в порядке, аналогичном порядку для принятия решения о списании такого имущества, установленному в соответствии с законодательством РФ (п. 15 ФСБУ «Обесценение активов»). Например, федеральные учреждения в данном случае должны руководствоваться Постановлением Правительства РФ от 14.10.2010 № 834.
Как отразить убыток от обесценения актива?
Для учета операций по обесценению актива, связанных со снижением его ценности, применяются следующие группировочные счета (п. 41.2 Инструкции № 162н):
0 114 10 000 «Обесценение недвижимого имущества учреждения»;
0 114 30 000 «Обесценение иного движимого имущества учреждения»;
0 114 60 000 «Обесценение непроизведенных активов».
Приведем бухгалтерские записи, которыми отражается убыток от обесценения актива:
Содержание операции
Дебет
Кредит
Пункт Инструкции № 162н
Начислен убыток от обесценения
Принят убыток от обесценения при безвозмездном получении нефинансовых активов
0 304 04 000
0 401 10 190
Списана сумма убытков от обесценения нефинансовых активов при выбытии объектов:
– вследствие безвозмездной передачи нефинансовых активов
0 304 04 000
0 401 20 250
0 401 20 280
– вследствие реализации (продажи) объектов, их безвозмездной передачи, а также выбытия на основании принятого решения об их списании, при передаче объектов основных средств в неоперационную (финансовую) аренду
0 114 00 000
0 401 10 172
0 104 00 000
– вследствие недоставки, хищения основного средства
0 114 00 000
0 401 10 172
0 104 00 000
– в случае выявления несоответствия условиям признания актива (в частности, объектов, пришедших в негодность), принятия решения о прекращении эксплуатации объекта учета, в том числе по причине физического, морального износа (с одновременным отражением выбывшего из эксплуатации имущества на забалансовом счете 02)
0 114 00 000
0 401 10 172
0 104 00 000
– вследствие стихийных бедствий, катастрофы
0 114 00 000
0 401 20 273
0 104 00 000
При отражении операций по разукомплектации объекта основных средств, являющегося единицей инвентарного учета, на счетах бюджетного учета также приводятся операции по обесценению актива:
Содержание операции
Дебет
Кредит
Пункт Инструкции № 162н
Уменьшена первоначальная (балансовая) стоимость в результате совершения операции по разукомплектации объекта
Уменьшена сумма начисленной амортизации на объект, подвергнутый разукомплектации
Уменьшен размер обесценения актива
Приняты к учету новые объекты, полученные в результате разукомплектации:
– принят объект к учету
– отражена сумма начисленной на объект амортизации
– отражен размер обесценения актива
Рассмотрим примеры по отражению убытка от обесценения в бюджетном учете.
На балансе казенного учреждения находится оборудование стоимостью 650 000 руб. Сумма начисленной амортизации составляет 450 000 руб. При проведении теста на обесценение актива комиссия зафиксировала в протоколе, что имущество без ремонта эксплуатироваться не может. Принято решение его отремонтировать. Справедливая стоимость основного средства рассчитана в размере 150 000 руб.
Поскольку остаточная стоимость оборудования превышает его справедливую стоимость ((650 000 – 450 000) > 150 000), учреждение признает убытки от его обесценения в сумме 50 000 руб. (650 000 – 450 000 – 150 000).
В бюджетном учете учреждения сделаны следующие записи:
Содержание операции
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
Начислен убыток от обесценения
Пример 2.
Изменим условия примера 1 и предположим, что по решению комиссии дальнейшая эксплуатация оборудования нецелесообразна. Поскольку оно не отвечает признакам актива, принято решение о его списании с балансового учета.
Убыток от обесценения в данном случае составит 200 000 руб. (650 000 – 450 000).
В бюджетном учете учреждения сделаны следующие записи:
Содержание операции
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
Начислен убыток от обесценения
Отражено выбытие основного средства
1 114 34 412
1 104 34 411
1 101 34 410
1 101 34 410
Одновременно основное средство отражено в забалансовом учете
Кратко сформулируем основные выводы.
1. Признаки обесценения актива выявляются в рамках инвентаризации активов и обязательств перед составлением годовой бюджетной отчетности путем проведения теста на обесценение.
2. Для этих целей в учреждении целесообразно утвердить (в отдельном документе или в составе учетной политики):
состав комиссии, на которую будут возложены полномочия по выявлению признаков обесценения активов, определению справедливой стоимости, проведению расчета убытка от обесценения;
порядок проведения теста на обесценение актива при осуществлении годовой инвентаризации и в иных случаях;
формы документов, на основании которых будут оформлены результаты теста.
Как провести инвентаризацию перед годовой отчетностью
Обоснование обязательности инвентаризации
Указание на обязательность проведения инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности содержат два основных нормативных для бухучета документа:
Проведение инвентаризации обязательно для всех организаций независимо от их организационно-правовой формы и применяемого налогового режима.
Цель этого мероприятия — обеспечить достоверность данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (п. 26 ПБУ по бухучету и бухотчетности). Порядок ее проведения определен Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утверждены приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49).
Рассмотрим далее, что нужно инвентаризировать, в какой срок, а также приведем пошаговую инструкцию по проведению инвентаризации.
Что инвентаризировать
Инвентаризации подлежат (п. 1 ст. 11 закона № 402-ФЗ, пп. 1.2, 1.3 Методических указаний):
О необходимости проведения имущества, учитываемого за балансом, читайте в материале «Предусмотрено ли для забалансовых счетов проведение инвентаризации».
РАЗЪЯСНЕНИЯ от «КонсультантПлюс»:
В ходе инвентаризации основных средств нужно проверить не только наличие самих объектов, но и их технические и (или) эксплуатационные характеристики, а также выявить неиспользуемые объекты и причины, по которым они не эксплуатируются.
Инвентаризация основных средств имеет и другие особенности. Они связаны с периодичностью ее проведения перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. Подробнее о нюансах проведения инвентаризации узнайте в справочно-правовой системе К+, получив пробный демодоступ. Это бесплатно.
Срок проведения инвентаризации
Провести инвентаризацию следует до составления годовой отчетности. Конкретные сроки ее проведения могут быть закреплены в учетной политике (п. 4 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н).
Такие правила установлены п. 1.5 Методических указаний.
Порядок проведения инвентаризации
Процедура инвентаризации требует соблюдения определенной последовательности действий.
Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия, а при большом объеме работ для одновременного проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств — рабочие инвентаризационные комиссии (п. 2.2 Методических указаний).
В комиссию должны входить представители администрации, работники бухгалтерии, другие специалисты (инженеры, экономисты, техники), а также могут включаться представители службы внутреннего аудита или независимых аудиторских организаций.
Ее персональный состав утверждает руководитель организации (п. 2.3 Методических указаний).
Данный приказ регистрируется в книге контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации (п. 2.3 Методических указаний).
Пример приказа об инвентаризации, посвященного отдельной составляющей инвентаризируемых объектов, смотрите в статье «Приказ о проведении инвентаризации дебиторской задолженности – образец».
До начала проверки инвентаризационная комиссия должна получить последние к моменту инвентаризации приходные и расходные документы или отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств (п. 2.4 Методических указаний). Их визирует председатель комиссии с указанием: «До инвентаризации на «__________» (дата)». На основании этих документов бухгалтерия определяет остатки имущества к началу инвентаризации по учетным данным.
С материально ответственных лиц берутся расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество они сдали в бухгалтерию или передали комиссии, все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Аналогичные расписки нужно взять с лиц, имеющих подотчетные суммы на приобретение или доверенности на получение имущества.
В ходе инвентаризации комиссия выявляет фактическое наличие имущества, а также реальность учтенных финансовых обязательств, сведения о которых записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации, составляемые не менее чем в двух экземплярах (пп. 2.5–2.7 Методических указаний).
Проверка проводится обязательно в присутствии материально ответственного лица. Такое требование предусмотрено п. 2.8 Методических указаний.
Подробнее о процедурах инвентаризации читайте в материалах:
Результаты проведенной инвентаризации обобщаются в ведомости результатов, выявленных инвентаризацией (п. 5.6 Методических указаний). Их необходимо учесть в годовой бухгалтерской отчетности (п. 5.5 Методических указаний).
При этом выявленные излишки имущества принимаются к бухгалтерскому учету с признанием прочего дохода, а недостающее имущество списывается, как недостача.
Итоги
Инвентаризация имущества и обязательств перед составлением годовой отчетности –процедура обязательная, поскольку позволяет проверить правильность учетных данных и внести необходимые коррективы в учет при выявлении несоответствий. Проводится она в определенные сроки и с соблюдением определенных правил, в т. ч. с учетом особенностей, присущих процессам инвентаризации каждой из составных частей инвентаризируемой массы.
Новые ФСБУ 6/2020 и 26/2020: что такое тест на обесценение и как его проводить
Довольно непростая задача — тесты на обесценение основных средств и капитальных вложений, с которой придется столкнуться бухгалтерам, у кого есть такие активы. С 2022 года такие тесты предписывают проводить ФСБУ 6/2020 и ФСБУ 26/2020. В этой статье расскажем о сути такого тестирования и разберем на примере, как его нужно проводить для проверки обесценения основных средств и капитальных вложений с 2022 года.
В чем суть тестирования на обесценение
Требование проводить тесты на обесценение в ФСБУ появилось, а вот методики проведения теста — нет. ФСБУ 6/2020 отсылает бухгалтера к МСФО IAS 36 «Обесценение активов». То есть, для проведения тестов нужно разбираться в том, как подобные задачи решаются в МСФО.
Предупреждаем, что в российском стандарте «Обесценение активов» многих ответов бухгалтер-не бюджетник не найдет. Во-первых, российский стандарт «Обесценение» действует только для госсектора. Во-вторых, он предполагает брать за основу справедливую стоимость актива всё равно без пошагового описания того, как ее определить.
Поэтому начнем «плясать от печки» и сначала уясним некоторые основные аспекты МСФО, исходя из которых и придумана методика для теста на обесценение.
Первое, что нужно держать в уме, это целевая аудитория отчетности по МСФО (а теперь и по ФСБУ). Это, как мы не устаем напоминать, не ФНС, не Росстат и вообще не контролирующие органы. Главный пользователь — это тот, кто либо уже в фирму вложился, либо собирается это сделать. Ему главное понять, действительно ли актив (допустим, основное средство) стоит сегодня столько же, за сколько его купили (потратив, в том числе деньги пользователя) или на деле на рынке сегодня этот объект не принесет и половины того, что «нарисовано» в балансе.
Второе, о чем надо помнить бухгалтеру, — это о том, что по принципам МСФО он всегда должен «с большей готовностью признавать расходы, чем активы». То есть, если бухгалтер сам сомневается, что некий объект реально стоит вот столько-то и может рассматриваться как актив, то лучше списать его в расходы и не вводить в заблуждение ни себя, ни пользователей.
Вооруженные этими знаниями, разберем сам процесс тестирования на примере.
Особенно важно разбираться в этих вопросах, если вы собрались уходить в аутсорс. Там придется нелегко и знаний может понадобиться больше. Каких именно, рассказываем в онлайн-курсе «Клерка».
Когда нужен тест на обесценение
Для начала приведем условия сквозного примера.
ПРИМЕР 1.
Компания производит электросамокаты. В 2020 году, планируя расширение производства, она приобрела оборудование для производства электровелосипедов. Однако в результате влияния внешних факторов запустить оборудование и начать выпуск изделий не удалось.
Оборудование стоимостью на момент покупки 20 млн рублей хранится на складе компании. Она делает отчетность за 2021 год по ФСБУ 6/2020 (перешла раньше обязательного для всех срока).
Готовя отчет, бухгалтер компании должен дать ответы на вопросы:
Что же будет реальной стоимостью? Вариантов два:
Выявление признаков обесценения
Прежде, чем продолжать пример, остановимся на таком важном вопросе как выявление признаков обесценения.
Это только самые укрупненные и основные моменты. На практике желательно установить свой набор признаков обесценения для каждой группы используемых активов. Например, такое явление как длительный простой объекта может вести к существенному снижению эффективности от его использования.
Напомним также, что сейчас мы говорим о правилах тестирования по МСФО, которые следует использовать при применении ФСБУ 6/2020 и ФСБУ 26/2020.
В ФСБУ 6/2020 приведены несколько более частных случаев появления признаков обесценения. Но если ориентироваться на МСФО (как того и требует ФСБУ), признаков гораздо больше. Часть из них, кстати, можно обнаружить и в ФСБУ «Обесценение» для российских бюджетников. И они тоже могут вполне подойти для того, чтобы понять необходимость теста по МСФО.
Еще из российского «Обесценения» можно взять рекомендации по организации всего процесса. МСФО 36 советует тестировать на обесценение как только появились его признаки. ФСБУ 6/2020 предполагает, что такой тест достаточно проводить 1 раз в год на дату подготовки отчетности.
При этом выявление многих признаков обесценения (например, технологических) — задача не бухгалтерская. Бухгалтеру нужно лишь организовать поступление к себе такой информации.
Учитывая необходимость проведения теста на конец года, можно выявлять признаки обесценения ОС и капвложений в ходе годовой инвентаризации. Для этого, помимо инвентаризационной, можно создать специальную комиссию, которая будет заниматься выявлением как раз признаков обесценения. В нее могут войти технические специалисты, снабженцы, маркетологи и т. п.
Что тестируют на обесценение
Тестируют на обесценение либо единичный актив, либо группу активов, либо гудвилл (деловую репутацию).
В рамках данного материала мы не будем трогать гудвилл (нет необходимости) и рассмотрим тест для первых двух вариантов:
ПРИМЕР 1 (продолжение).
Оборудование для производства электровелосипедов имеет явные признаки обесценения:
Проведя инвентаризацию оборудования и проконсультировавшись с техническими специалистами, бухгалтер компании сделал выводы:
Бухгалтер принял решение считать линию генерирующей единицей и тестировать именно ее, а не отдельные части.
Расчет возмещаемой стоимости для теста на обесценение
Чтобы проиллюстрировать наглядно, как вычислить величины для сравнения со стоимостью, по которой ОС учитывается на текущий момент, вернемся к примеру.
Напомним, что обсчитывать будем производственную линию как генерирующую единицу. То есть, целиком как один объект.
ПРИМЕР 1 (продолжение).
Первый параметр, за который взялся бухгалтер — ценность от использования актива.
ЦИА = ДПИ ДПО
Отметим, что нет методологической разницы — вычислять сначала ЦИА или справедливую стоимость актива (ССА). Если первый из определенных показателей окажется больше того, что на момент тестирования числится в балансе, то тест можно заканчивать — обесценения нет.
Но определение ССА в современных российских реалиях может оказаться более сложной задачей, чем ЦИА. Например, по той причине, что как бы ни старался бухгалтер корректно вычислить ССА самостоятельно, всё равно с точки зрения МСФО и международных правил аудита оценка независимого оценщика будет считаться более надежной.
Вряд ли кто-то горит желанием ежегодно оценивать с независимыми экспертами свои ОС. Поэтому можно рекомендовать начинать с ценности от использования. В большинстве случаев, особенно для используемого производственного оборудования, ЦИА окажется больше стоимости по балансу. Следовательно, тест на обесценение можно на ней и закончить.
ЦИА — величина дисконтированная. Поэтому первое, что должен сделать бухгалтер — определить ставку для дисконтирования.
В рамках этого материала не будем подробно рассматривать теорию и практику дисконтирования (на Бухгуру есть отдельный свежий материал, адаптированный под ФСБУ).
Напомним только главную задачу, которую решаем, определяя эту ставку: показать, что было бы, если бы компания не приобретала и использовала рассматриваемый объект, а вложила деньги куда-то еще с определенной гарантированной доходностью.
МСФО для определения ставки дисконтирования в ситуации с тестом на обесценение предлагает несколько вариантов:
МСФО (IAS) 36 предписывает, чтобы применяемая ставка дисконтирования была ставкой до уплаты налогов.
У компании на момент тестирования есть 2 долгосрочных кредита под 10% годовых, подходящие для определения ставки дисконтирования. Бухгалтер посчитал, что можно взять ставку дисконтирования 10% годовых.
Далее можно обсчитывать потоки денежных средств от владения линией.
Делают это по определенным правилам:
Бухгалтер обратился за информацией к производственникам и продажникам. Технические специалисты заявили, что запустить объект и наладить выпуск продукции для продажи они смогут с 1 июля 2022 года. Выпуск составит 1000 электровелосипедов в месяц.
Отдел продаж сообщил, что до конца 2022 года сможет продать не более 5000 штук. Однако далее продажи будут расти при условии, что будет обеспечено нужное качество и характеристики. В итоге получился такой прогноз:
Для упрощения расчетов примем, что есть только один вариант продукции и его цена продажи 12 000 рублей. А стандартные расходы на производство одной единицы — 7600 рублей.
На практике в подобных расчетах всегда нужно учитывать такие факторы, как колебание цен (в том числе сезонное), пересмотр отпускной цены и себестоимости (например, в результате роста цен на сырье) и тому подобные вещи.
У бухгалтера получился такой прогноз денежных потоков:
Для полноты картины последнюю колонку (Эффект) нужно дисконтировать по ставке 10%. Например, в Эксель с помощью функции ЧПС (напомним, что о способах вычисления дисконтированных сумм мы рассказали в отдельной статье).
Приведенная величина — это и есть ценность от использования по МСФО. Результат явно больше 20 млн руб., по которым числится в балансе тестируемая линия.
Бухгалтер принял решение на этом тест закончить. Не стал определять возможный доход от выбытия линии через 5 лет. Поскольку и так ясно, что обесценения нет.
Справедливая стоимость
Если бы в рассмотренном примере ЦИА оказалась меньше 20 млн руб., бухгалтеру пришлось бы вычислять и второй показатель для тестирования — ССА.
ССА — это сумма, за которую можно быстро продать актив на рынке. Причем на сегодняшний день, а не в будущем. Для правильной оценки нужно помимо дохода от продажи учесть и возможные расходы (демонтаж, доставку, оформление и т. п.). Если подобные расходы несущественны — допустимо их не учитывать.
Можно подумать, что ССА — это его текущая рыночная стоимость. Данное утверждение в принципе возможно, но только для объектов, которых на рынке много. Однако бывают случаи, когда ССА основывается на данных рынка, но вовсе не обязательно есть на рынке на текущий момент.
Дело в том, что МСФО предусматривает варианты расчета ССА для максимального количества ситуаций. Например, когда актив уникальный (и его просто не с чем сравнить) или когда на момент оценки сделок с сопоставимыми объектами на рынке нет, но можно выполнить расчет стоимости исходя из рыночных тенденций (ожиданий).
Приведем основные подходы в определении справедливой стоимости ОС.
Идеальное значение справедливой стоимости для МСФО — то, которое дал независимый оценщик. Как бы сам бухгалтер ни старался вынести обоснованное и корректное суждение, к его цифрам доверие всегда будет меньше (например, со стороны аудиторов).
ПРИМЕР 2.
Допустим, что ЦИА тестируемого объекта из Примера 1 оказалась 19 млн руб. (например, в силу определенных причин его не смогли бы начать эксплуатировать в ближайшие несколько лет).
Компания по настоянию бухгалтера пригласила независимого оценщика, который оценил рыночную стоимость линии как ГЕ в 20,5 млн руб. При этом продажа за эту стоимость по сложившейся практике предусматривает доставку до покупателя за счет продавца.
Прогнозные расходы продавца на доставку (рассчитанные на дату теста) составляют 500 000 руб.
В демонтаже и упаковке для транспортировки оборудование на текущий момент не нуждается.
Бухгалтер решил считать расходы на перевозку покупателю существенными и определил ССА как:
20,5 — 0,5 = 20 млн руб.
Таким образом, получилось 2 величины для сравнения с балансовой стоимостью:
Для сравнения надо выбрать большую величину. То есть, 20 млн руб.
Она совпадает с той, по которой объект уже отражен в балансе. То есть, обесценения нет. Никаких корректировок вносить в учет и отчетность не нужно.
Что еще важно знать
Вместо итогов постараемся ответить на несколько вопросов, которые возникнут у многих бухгалтеров, впервые проводящих тест на обесценение ОС.
Нужно ли тестировать объект, по которому уже была переоценка
Да, в общем случае нужно. Исключение можно сделать только для инвестиционной недвижимости.
Как понять, что нужно тестировать ГЕ, а не отдельные объекты
Это один из самых сложных вопросов, который встанет перед бухгалтером. В общих чертах всё просто: если что-то не приносит деньги в одиночном виде, а только в составе некой группы, то и делать тест логично именно для такой группы.
Однако в МСФО есть прямое указание, что группа должна быть «наименьшей». Это значит, что:
Как отражать результаты теста для ГЕ
Если балансовая стоимость всей ГЕ оказалась выше, чем показатели, полученные при тесте (есть обесценение), то «общий» убыток от обесценения надо распределить между всеми входящими в группу объектами пропорционально их балансовой стоимости. При этом никакая стоимость отдельного объекта, входящего в ГЕ, не должна стать отрицательной.
Ситуация, когда не весь убыток от обесценения будет распределен по входящим в ГЕ объектам, допустима.
Недораспределенный убыток по ГЕ можно отражать на отдельном субсчете по счету учета амортизации (02) и включать в прочие расходы.
Как отражать выявленное обесценение
Стандартно уменьшение стоимости показывают через амортизацию:
ДТ 91 КТ 02 (обесценение)
Если по «уцениваемым» объектам есть учтенная дооценка, то процесс списания будет двухэтапным:
ВНИМАНИЕ!
Завтра на «Клерке» стартует обучение на онлайн-курсе повышения квалификации для получения удостоверения, которое попадет в госреестр. Тема курса: управленческий учет.
Повысьте свою ценность как специалиста в глазах директора. Смотреть полную программу